编者按 新《立法法》对税收法定原则的意义不仅仅是将税收立法的条款单独列示和位置提前，更重要的是它突出了税收特殊重要的地位和作用。这不仅在更大程度上体现了对居民财产权利的保护，打响了“落实税收法定原则”的“关键一枪”，为一些税种从条例上升到法律打下了良好的制度基础，而且必将对我国全面依法治国产生强大的推动作用。

《立法法》的修订，经全国人大常委会两次审议后，在刚刚结束的十二届全国人大三次会议上表决通过。这是该法施行14年以来的首次修订，也是贯彻落实党的十八届四中全会“依法治国”方略的重要保障。在《立法法》此次的修订中，对于税收立法的表述发生了重大变化。这一变化彰显了税收应有的地位和作用，对于贯彻落实党的十八届三中全会提出的“税收法定原则”具有重大的意义。

一、新《立法法》对税收立法表述的变化

修订前，我国《立法法》对税收立法的表述主要体现在第八条：“下列事项只能制定法律：（一）国家主权的事项；（二）各级人民代表大会、人民政府、人民法院和人民检察院的产生、组织和职权；（三）民族区域自治制度、特别行政区制度、基层群众自治制度；（四）犯罪和刑罚；（五）对公民政治权利的剥夺、限制人身自由的强制措施和处罚；（六）对非国有财产的征收；（七）民事基本制度；（八）基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度；（九）诉讼和仲裁制度；（十）必须由全国人民代表大会及其常务委员会制定法律的其他事项”。

这一表述将税收列为“只能制定法律”的事项，体现了其对税收地位一定程度的重视。但是，与此前被列入同一款的金融、财政相比，税收的特征却有着明显的不同：税收是政府依靠国家强制力进行的，具有强制性、无偿性；而金融、财政却不具有“无偿”的特征。税收的这些特征决定了其应该与法律对政治权利、人身权利的剥夺一样，在《立法法》中处于同等重要的地位，而不应该被“淹没”在金融、财政等众多事项中。

正因如此，在此次《立法法》的修订中，对税收进行了科学、准确的定位。具体修订的内容包括：一是在第八条“下列事项只能制定法律”中列举的第八项“基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度”中，将关于税收立法的内容单独列示出来，新增加一条“税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度”；二是将这一新增加的条款位置提前，排列在第（六）项，使之与“（四）犯罪和刑罚”、“（五）对公民政治权利的剥夺、限制人身自由的强制措施和处罚”并列，以体现法律对居民人身权利、政治权利、财产权利的充分、平等保护。这种“位置提前”的做法将税收立法的条款排在了“对非国有财产的占用”以及“财政、金融、外贸的基本制度”之前，彰显了税收特殊重要的地位和作用。

二、新《立法法》中体现的税收法定原则

新《立法法》对税收地位的重视和提升，充分体现了税收的本质及其所蕴含的税收法定原则。税收本质上是政府通过征税取得财政收入、并将其用于提供公共服务的“社会契约”关系。在这一关系中，政府征税“天然地”具有强制性和无偿性特征：自税收产生伊始，不论在历史发展的哪一个阶段，或者在哪一个国家，纳税人如果不缴纳税款，都会受到法律的制裁；政府征税之后也不会将税款直接偿还给纳税人。税收的强制性、无偿性特征往往使其在社会经济生活中产生重大的影响：面对税负变化，社会成员的反映往往非常敏感。即便是税收政策的一点细微的变化，也可能引起老百姓强烈的“税感”和快速的“反弹”。综观古今中外、世界各国，许多次经济的波动、社会的动荡以及政权的更迭都由税收而起。税收在社会经济生活中的重要程度可见一斑。

正是由于税收的无偿性特征和对社会经济的重大影响，税收法定原则——这一旨在保护居民财产权利的税收基本规则——才会逐渐产生和发展。如今，“政府征税必须得到人民的认可”这一税收法定的核心理念，已经成为现代法治国家在税收上的普遍做法。现代法治国家大都通过“大法”规定：不立法，不得征税。从本质上来说，这是对居民财产权利的一种有力的保护，是防止政府滥用征税权、侵害居民财产权利的基本保障。也正是出于保护居民财产权利的意图，党的十八届三中、四中全会都对税收法定问题进行了明确的阐述。

从这个角度来看，新《立法法》对税收法定原则的意义不仅仅是将税收立法的条款单独列示和位置提前，更重要的是，它突出了税收特殊重要的地位和作用，特别设立了税收立法的基本程序。这一条款正是税收法定原则的本质要求，是实现“征税必须经得民众认可”的基本制度保障。

三、落实税收法定原则的“第一步”

要贯彻落实税收法定原则，制度保障必不可少。其中，至关重要的一环就是：在立法程序上明确“税收的基本制度只能制定法律”——这正是《立法法》此次修订的内容之一。这一修订非常及时、到位。从我国当前的情况看，18个税种中，只有3个是人大审议通过的法律，其余15个税种全部是国务院制定的条例，将这些税种由条例上升为法律、落实税收法定的任务非常重，阻力也非常大。在这种情况下，首先修订税收立法的基本规则、在《立法法》中明确“税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度”只能制定法律，便显得非常迫切而重要。

《立法法》是一部规范国家立法活动的法律，包括税收法律在内的各类法律的制定都必须严格按照《立法法》的规定来进行。对税收而言，《立法法》此次的修订从法律上保证了税收法定原则的贯彻落实：自新的《立法法》生效之日起，税收的基本制度只能通过人民代表大会来制定。可以说，这是我国贯彻落实税收法定原则的“第一步”，也是非常关键的一步，具有里程碑式的意义。它不仅在更大程度上体现了对居民财产权利的保护，打响了“落实税收法定原则”的“关键一枪”，为我国15个税种从条例上升到法律打下了良好的制度基础，而且必将对我国全面依法治国发挥强大的推动作用。

（作者郝如玉系全国人大财经委副主任委员、首都经贸大学博士生导师；曹静韬系首都经贸大学副教授）